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以下是正文 作者： 阳光不锈 老排副
来源：基建通
我国的《建筑法》、《招标投标法》、《合同法》都明文规定建筑工程主体部分不能分包，分包的其他部分要经过业主的同意。
但是，能够参与大型工程项目投标的特级资质、一级资质企业虽然在技术管理方面具有优势，劳务及机械设备资源却是薄弱环节。
资质级别较低的企业却往往拥有机械设备和劳务资源，因此主体工程乃至全部工程分包（俗称“大包”）长期都是很普遍的现象，只不过通过各种方法包装成合法的形式，作为幕后英雄的分包商为祖国的基础设施建设立下了汗马功劳，却被嘲讽为“二奶”。
实际上在实践中只要控制好安全和质量，大包仍是工程施工效率最高的方式。2016年5月1日建筑行业全面实施了营改增，对承包商尤其是分包商的施工管理及利润率产生了很大的冲击，但是工程分包甚至大包的格局在相当长时间内仍然很难改变。
由于预算造价中包含11%的增值税，承包商的压力不算特别大，而且可以把担子甩给分包商，让分包商提供相关的抵扣发票，老项目3%的简易征收税率还能轻松应付。
对于增值税率达11%的新项目，分包商只有设计完善的工程项目财务管理与税务筹划方案，取得尽可能多的进项抵扣发票，才能保持一定的利润率，从而在市场中生存下去。
一、营改增之前分包商的税务模式由于分包大多不公开，分包商以承包商内包队伍的面貌出现，全部的分包款项收取基本上都通过以下两种渠道：
1.人工费，通过向承包商提供工人工资表的形式获得工程款。
2.材料费，安排材料商直接将发票开具给承包商，之前承包商对发票的要求也不高，只要是材料票就行，付款时没有强制要求对公账号，多采用委托付款的形式，将款汇入私人账号，这也是分包商获取工程款的重要方式。
以这两种方式收取分包工程款，所发生的税率基本是零。
二、营改增后分包商（大包）的税务模式主要有两种：（一）公开的合法分包分包商直接与承包商签订分包协议，承包商缴纳11%的增值税，分包商也采用一般计税，开具11%税率的发票给承包商用来抵扣。
分包商自行组织劳务人员、购买项目所需的材料设备，用材料专票、新购的机械设备专票、外包的劳务专票（如用自己公司的工人施工则没有）等符合要求的进项税成本票抵扣销项税，分包商可全盘筹划税负，将整体税负降到较低水平，有利于企业的长远发展。
这种情况下能够取得的进项发票额与具体的工程项目有关，如果材料费占工程造价的比例较大的项目则能取得较多的进项专票，抵扣完成后在平均水平上分包商自己还要承担3.5%至5.5%的增值税。
（二）大包（会包装成合法的形式）涉及到增值税进项税额抵扣，分包商提供进项发票会成为承包商拨付工程款的条件，而增值税抵扣必须满足四流合一：“货流（服务流）”、“票流”、“合同”、“资金流”，解决的方式一般是：承包商与分包商会按约定好的大包条件，按项目的工、料、机组成，把合同分解成劳务承包合同、机械租赁合同、材料供应合同，分包商的综合管理费也涵盖在这三项合同中。这样既满足了合法分包的需要也完成了“四流合一”，不过分包商的成本会增加，分包商收到的工程款须以劳务费、机械费、材料费的形式给承包商开具增值税专用发票。
具体和税务实务操作方式如下：1人工费方面因为合同分拆，有单独的劳务承包合同，合同中一般规定人工费属于清包工。根据（财税<2016>36号，清包工可采用简易征收，增值税税率3%。实施的模式一般有两种:
（1）借用有劳务资质的公司与承包商签订劳务承包合同。
优点：风险转移，不用考虑劳务公司的账务处理问题。
缺点：要承担一部分的管理费，受劳务公司的牵制，保证不了资金的安全性和拨付的及时性。
（2）分包商成立自己的劳务公司，可以保证工作效率，而且资金可控，不利因素是账务需要自己处理，如果成本发票不完善，有潜在的企业所得税增加风险。前期劳务公司要产生申请资质及安全许可证费用10万左右，时间约一年左右。所以要提早做准备。
注：城市维护建设税（市区7%，县城及镇5%，其他1%，下同）、教育费附加、地方教育附加是以所缴增值税为基数计算；企业所得税按税务局一般核定的标准2%计算(以不含增值税的收入额为计税基础)，不同的地区有所差异。
2材料费方面大包方式实施的工程，材料方面的税务管理主要有两种模式：（1）分包商选择承包商项目部认可的供料商，并以承包商项目部的名义与供料商签协议，发票直接开给承包商用来抵扣，承包商对材料质量和资金管理方面的风险也可以有效管控。
（2）分包商也可以成立物资公司，与承包商项目部签订供料协议，进行大宗采购以降低成本，取得增值税进项发票，并给承包商开具增值税专票，付款时间可以把握，并有效盘活资金。
应注意尽量选择一般纳税人材料商，淘汰小规模纳税人或调低小规模纳税人的交易价格。尽量采用一票制采购，即材料价格中包含运费，取得进项为17%的材料发票，若运费单独开具，运费只能抵扣11%的进项税额。
3机械费方面大包工程项目，机械费方面的税务管理可采用三种形式：（1）机械协作，此种方式视同于劳务合同，开票同劳务发票，税率与劳务税率一致，分包商总体负担税率在5.33%左右。
（2）新设备（尤其是一个项目基本折旧完的设备）直接委托承包商采购，进行17%税率进项抵扣。购买时与承包商签订好设备权属协议，优点是分包商不需多余承担税金。缺点是不利于分包商的长期滚动发展。
（3）成立设备租赁公司，开具设备租赁发票给承包商。租赁公司在取得进项发票方面有一定难度，如果工程项目不大，连续12个月累计开票金额可控制在500万之内（超过500万，将变为一般纳税人，税率17%），分包商宜保持小规模纳税人状态，可去税务局代开3%的专用发票给承包商，分包商要根据项目情况，成立一个或多个设备租赁公司。
如果工程项目造价高，设备租赁公司就要升级成一般纳税人，可以开具17%的专票，这时进项发票的管理将非常重要，否则会带来较大的税务损失，这种情况下分包商负担的税率达9.83%左右。
总之，采用大包模式，分包商提供给承包商抵扣的进项税率平均在6.5%至8%左右，由于供料商会分担一部分进项税，但分包商还有2%左右的企业所得税，因此落到分包商头上的综合税率在6%至8%左右。
工程预算造价中是包含11%的增值税的，因此分包商与承包商在合同谈判时针对这部分内容要妥善处理。如果只是劳务承包，劳务分包方负担的税率平均在5.33%左右。
从上面的分析可以看到，营改增后分包商面临更大的挑战，从以前税率基本为0，到现在税率6%，甚至是8%；从以前一个公司就可以运营，到现在劳务公司、机械租赁公司、材料公司等等，所需要的日常管理运营费用自然不可同日而语了。承包商的管理也增加了很大难度，由于缺乏劳务人员及机械设备，机械操作及管理人员也基本没有，因此通过包清工来实施项目在很长的时期内都不现实。
材料管理方面，如果不包料，承包商分包商很容易扯皮，影响施工效率，对管理水平要求非常高，现在国有施工企业在材料管理方面仍然效率很低。
上面分析对施工企业的利润产生很大的冲击，只能是一段时间内的权宜之计，那么未来工程施工领域的格局会朝什么方向发展？
一是尽快建立全行业的诚信体系，完善法律，充许主体工程分包，使具备较低施工资质，但拥有机械设备及劳务人员资源的企业能够合法地登堂入室，充分发挥大、小企业的专业优势，提高整个行业的效率。二是降低资质门槛，使有一定实力的中小施工企业早点获得高级别资质，直接参与较大项目的投标，前段时间住建部下发的《关于简化建筑业企业资质标准部分指标的通知》（建市）[2016]226号，说明这项改革已开始启动。
同时大型施工企业也要加强机械设备与相关专业劳务员工方面的力量，来适应时代的发展。
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